Требования, предъявляемые к содержанию в структурах налогового планирования

Принцип «приоритета содержания над правовой формой» является центральным для надлежащей презентации информации, содержащейся в финансовой отчетности, и обеспечения ее достоверности. Ключевым элементом концепции является то, что учет сделок не должен вестись с целью скрытия истинных намерений по сделке, которые могли бы ввести в заблуждение лиц, которым предназначена финансовая отчетность компании. В данной статье мы намерены установить применение данного принципа за рамками финансовой отчетности, а также его влияние на налоговое планирование компании. Ты также проведем анализ соответствующей налоговой практики.

Превосходство содержания над правовой формой

Доктрина «Превосходства содержания над правовой формой» позволяет налоговым органам игнорировать правовую форму соглашения и устанавливать что произошло на самом деле. В основном данный подход направлен на предотвращение использования искусственных структур для целей уклонения от уплаты налогов. Компания может воспользоваться льготным режимом налогообложения в своей юрисдикции, если она соблюдает требования местных налоговых органов относительно  требований,  предъявляемых к содержанию. Такие требования могут быть различными в разных юрисдикциях, но если детально проанализировать их, все они связаны с экономическим содержанием: структура компании и ее сделки должны быть наполнены содержанием. Реальное содержание структуры может включать в себя многие факторы, которые делают компанию / сделку ‘реальной’ и доказывают физическое присутствие (офис, директора, сотрудники) / хозяйственная деятельность (ответы на вопросы: зачем была заключена данная сделка? Какие выгоды сторон получили по сделке? Была ли сделка необоснованно усложнена?)

Судебная практика

Данный термин был введен ОЭСР (европейская система бухгалтерского учёта), что повлекло за собой его тщательное изучение не только налоговыми органами, но и должностными лицами, ответственными за соблюдение установленных требований, банками, поставщиками административных услуг. Постепенно понятие экономического содержания приобрело важное значение. Важность данного понятия была подтверждена судебным решением по делу Vodafone¹ в Индии. Основной вопрос в данном деле заключался в определение реальной юрисдикции холдинговой компании. Верховный суд Индии постановил, что в связи с тем, что покупка акций индийской компании Vodafone была осуществлена двумя иностранными компаниями (зарегистрированные в Нидерландах и на Каймановых островах) сделка не подлежала налогообложению в Индии. Если компания в рамках существующей структуры осуществляет деятельность с целью использования положений соглашения об избежании двойного налогообложения, существует вероятность того, что структура будет признана недействительной и фиктивной, и по этой причине компания не сможет воспользоваться налоговыми преимуществами. Для того, чтобы минимизировать воздействие существенных налоговых рисков, содержание сделок должно быть надлежащим и достаточным. В другом деле Volvo case² использовалась голландская компании для получения дивидендов. Суд занял сторону Volvo, после того, как использования голландской компании для целей налогового планирования было поставлено под сомнение.

Тем не менее, в другом деле case of Prévost³, рассматриваемом в Канаде, отсутствие содержания не являлось нарушением. Тем не менее, в соответствии с подходом ОЭСР, а также большинства государств ЕС содержание является фактором, который не следует упускать из виду.

Постановления налоговых органов в Нидерландах

Одна из передовых стран с развитым механизмом определения реального содержания — механизма предоставления разъяснений налогового органа – является Нидерланды. Мы расскажем о том, как  разъяснения налоговых органов влияют на компании с реальным содержанием, тем самым, создавая налоговые льготы в юрисдикции.

Разъяснения налоговых органов являются официальным подтверждением прав и обязанностей владельцев бизнеса, их налогового бремени при совершении конкретной сделки и наличия содержания.

В соответствии с разъяснениями налоговых органов существует два типа соглашений с налоговыми органами. Предварительные решения налоговых органов предназначены для предварительного согласования применимой налоговой классификации международных структур в Нидерландах в отношении возможности освобождения от уплаты налогов и присутствия постоянного представительства. Предварительное соглашение о ценообразовании, по сути, является соглашением, которое заранее предусматривает справедливую цену или метод расчета прибыли в отношении международных сделок между зависимыми компаниями (группой компаний), а также международных сделок между юридическим лицом и постоянным представительством за рубежом.

Предварительное решение налоговых органов (ATR) предоставляется также некоторым международным структурам с гибридной финансовой деятельностью или гибридными лицами. Решение должно применяться компетентным инспектором налогоплательщика, который направляет запрос на одобрение решения в отдел АРА / ATR налоговой инспекции в Роттердаме в следующих ситуациях:

• запрос на вынесение предварительного решения относительно освобождения от уплаты налогов субхолдинговой компании, участвующей в международной структуре, а также холдинговых компаний, владеющих дочерними компаниями за рубежом;
• запросы на предварительное определение международной структуры с гибридной финансовой деятельностью и / или гибридной структурой;
• запросы на предварительное определение, имеет ли иностранная компания постоянное голландское представительство.

Необходимо представить подробное описание всех соответствующих фактов, наименований лиц, бенефициаров и стран. Следует отметить, что если запрос на предоставление решения затрагивает вопрос освобождения от уплаты налогов, налогоплательщик обязан заявить, что дочерние компании будут получать финансирование в размере не менее 15% капитала. Налогоплательщик, зарегистрированный в Нидерландах, должен подтвердить, что информация, указанная в решении, подпадает под действие положений об обмене информацией в соответствии с положениями о международном сотрудничестве Закона о налогообложении. Если налоговые органы одобрят сделку, решение будет предоставлено на 4 года. По истечении 4-летнего периода стороны могут обсудить возможность продления решения.

Предварительное соглашение о ценообразовании (АРА), по сути, является соглашением, которое определяет заранее справедливую цену или метод расчета прибыли в отношении международных сделок между зависимыми компаниями (группой компаний) и международных сделок между юридическим лицом и постоянным представительством за рубежом. Как правило, запрос АРА подается в отдел АРА/ATR в Роттердаме и предположительный срок действия АРА должен быть указан в запросе.

Перед принятием налоговым органом решения в соответствии с АРА, налоговые органы должны убедиться в совершении трансграничных операций международными холдинговыми структурами, участником которых является голландская компания, и  отвечают ли они требованиям, касающиеся надлежащего содержания. Требования, предъявляемые к содержанию:

• по крайней мере половина управляющих директоров являются резидентами Нидерландов;
• исполнительные директора, проживающие в Нидерландах, имеют профессиональные навыки, необходимые для управления бизнесом. Совет управляющих директоров имеет право заключать договоры, осуществлять деятельность от имени компании и нести ответственность за действия компании в рамках обычной деятельности. Компания имеет квалифицированный персонал или имеет в своем распоряжении персонал третьих лиц, необходимые для осуществления деятельности компании;
• компания должна иметь реальное представительство в Нидерландах;
• компания должна иметь наемных работников, с которыми был заключен трудовой договор;
• (важные) решения, затрагивающие управление компанией, должны быть приняты в Нидерландах;
• компания должна быть новой или иметь хорошую бизнес-историю;
• компания должна успешно пройти процедуру проверки на соответствие;
• (основной) счет в банке должен быть открыт в Нидерландах;
• бухгалтерский учет должен вестись в Нидерландах;
• компания исполняет свои налоговые обязательства (например, подача налоговых деклараций и уплаты налога);
• компания находится в Нидерландах и не является двойным резидентом для целей налогообложения;
• капитал (акционерный капитал) компании точно отражает деятельность, осуществляемую компанией.

Компания должна осуществлять деятельность на свой риск. Данные риски включают в себя  безнадежные долги, валютные риски, рыночные риски и операционные риски. Возникновение у компании только операционных рисков не будет обязательно влечь «возникновение реального риска». Наиболее важным фактором, позволяющим определить наличие реального риска, является возможность неблагоприятного воздействия на капитал (акционерный капитал), обеспеченного активами компании. Таким образом, необходимо определить, подвержена ли компания вышеуказанным рискам, и компания должна иметь достаточный капитал для покрытия таких рисков.

Компании, зарегистрированные в других юрисдикциях, при заключении сделок также должны соблюдать процедуру подтверждения их реального содержания.

Если компания не осуществляет деятельность на свой риск и/или не имеет содержание, будет сложно принять предварительное решение и налог у источника, удержанный из процентов и роялти, не может быть зачтен в счет налога, подлежащего оплате в Нидерландах. Более того, голландские налоговые органы могут самостоятельно проинформировать власти страны источника дохода (Страна, в которой находится зависимая компания, выплачивающая проценты или роялти голландской обслуживающей компании) о соответствующей сделке.

Налоговые органы Нидерландов подготавливают налоговые решения APA на основании местных законов и международного законодательства. В случае, если страны-участники заключили действительное соглашение об избежании двойного налогообложения, соответствующие  положения принимаются во внимание вместе с положениями типового соглашения о налогообложении ОЭСР.

В зависимости от фактов и обстоятельств, следующая информация должна быть предоставлена налоговым органам:

• сведения о сделках, товаре и соглашениях;
• информация о компании и постоянном представительстве;
• сведения о затрагиваемых странах;
• информация о международной структуре, истории, финансовых данных, продукции, функциях и рисках заинтересованных сторон;
• описание предлагаемого метода трансфертного ценообразования, в том числе сравнительного анализа;
• критический анализ экономических и рабочих фактов и обстоятельств, которые могут повлиять на цену, например, курс валют, процентные ставки, налоговые ставки, изменение законодательства;
• описание рыночных условий.

Налогоплательщик, в принципе, может самостоятельно выбрать метод трансфертного ценообразования, при условии, что выбранный метод приведет к установлению справедливой цены конкретной сделки, в отношении которой запрашивается предварительное решение. В противном случае налоговые органы Нидерландов не предоставляет налоговое решение с позитивным результатом.

Процедура предоставления решения налоговым органом в Нидерландах не является обязательной, однако, она является эффективным инструментом налогового планирования, которая позволяет улучшить структурирование бизнеса и устранить финансовые риски, создать доверительные отношения с налоговыми органами и другими органами. Основным критерием предоставления разрешения холдинговой структуре или по конкретной сделке, предусматривающей освобождение от уплаты налогов, для налоговых органов Нидерландов является реальная содержание. Нидерланды являются ведущей европейской юрисдикцией, имеющей успешный опыт по регулированию коммерческой деятельности и может служить примером для стран ЕС и иных стран.

Применима ли данная модель для Кипра?

Кипр может принять модель Нидерландов. В данной стране для того, чтобы холдинговая компания могла воспользоваться преимуществами налогового законодательства и многочисленных соглашений об избежании двойного налогообложения, ей необходимо доказать свой статус налогового резидента, т.е. ее управление и контроль действительно осуществляются на Кипре. В случае отсутствия формального определения требований, предъявляемых к управлению и контролю, как правило, принимаются в расчет следующие параметры:

• большинство директоров Компании являются налоговыми резидентами Кипра;
• решения Совета Директоров принимаются на Кипре (протокол ведется на Кипре);
• офис находится на Кипре;
• компания имеет экономическую содержание на Кипре.

Хотя еще не было зарегистрировано случая, когда налоговые органы на Кипре тщательно изучали содержание кипрской компании, доктрина приоритета содержания над формой все больше принимается налоговыми органами, местными банками и административными поставщиками услуг.

Рекомендуемые действия

В заключении мы хотели бы рассмотреть вопросы «приоритета содержания над формой». Очень важно понимать, что усиление содержания должно осуществляться индивидуальной по каждой ситуации. Любая попытка обобщения будет признана опасной, а не полезной. Таким образом, ниже приведены вопросы на рассмотрение. Данные рекомендации не являются окончательными.

1. Перед заключением сделки или утверждением структуры, необходимо получить юридическое заключение по налоговым вопросам. Получение предварительного заключения будет являться гарантией того, что каждая сделка будет иметь надлежащее экономическое содержание. Необходимо по возможности получить решение налоговых органов. Важно помнить, что как такового стандартного подхода к определению содержания не существует.
2. Применяйте принцип пропорциональности при распределении функций, активов, прибыли и убытков в вашей компании.
3. Должность директора: назначить квалифицированных директоров, которые имеют возможность принимать решения и понимать характер бизнеса. Они должны быть резидентами данной юрисдикции, должны иметь надлежащей опыт. Избегайте создание структуры, в которой руководитель иностранной компании является также директором компании — источник. В этом случае налоговые органы почти наверняка поставят под сомнение экономическую содержание и реальность принятия решений.
4. Аренда офиса: необходимо иметь полноценный офис, арендуйте место в офисе, установите стационарный телефон, факс, проведите интернет линию, создайте веб-сайт, зарегистрируйте электронную почту, примите на работу реальных сотрудников, зарегистрируйтесь в бюро по трудоустройству в качестве работодателя.
5. Подготавливайте отчетность: оригинальные протоколы совета директоров и общих собраний, Е-мэйлы, общее управление, архив, отчетность необходимо хранить по месту регистрации компании.
6. Заключайте договоры / соглашения через компанию, избегайте выдачи доверенности на право заключения договоров и принятия решений.
7. Постоянно развивайте компанию. Это необходимо для того, чтобы продемонстрировать экономическое содержание в деятельности компании.
8. Используйте методы прозрачного налогового планирования: в некоторых случаях, когда имеется существенная заинтересованность в расчете суммы уплачиваемого налога, налоговый орган может отклонить такое предложение.
9. Имейте в виду, что налоговые органы могут всегда поставить под сомнение содержание, т.е. могут задать вопрос: «почему была совершена сделка?»

В данной статье мы попытались обратить ваше внимание на относительно новый тренд — требования подтверждения содержания для целей налогового планирования. Несмотря на то, что никакие требования относительно данного вопроса не предусмотрены законодательством, данный вопрос является очень важным: налоговые органы должны искать содержание в сделках / компаниях и принимать решение, можно ли компании воспользоваться налоговыми преференциями, предлагаемыми юрисдикцией. Стандарты налогообложения Нидерландов могут служить в качестве примера для других стран и приблизить вас в достижению желаемого результата.

1. Vodafone Tax Case v. Arindam Daschowdhury (PGDM 100109) Deepak B.S. (PGDM 100110)16-08-2011
2. Volvo/Henlys Case No IV/M.593   95 /C 132/03
3. Prévost Car Inc. v. Canada, 2009 FCA 57, [2010] 2 F.C.R. 65

Ирина Отрохова

Комплаенс-офицер

Корпоративные услуги

Корпус Права (Кипр)